LA MATERIALIDAD DE LAS OPERACIONES COMO REQUISITO DE PROCEDIBILIDAD DE LA DEVOLUCIÓN DE IMPUESTOS

Editor

Juan Raúl López Villa

Uno de los problemas más frecuentes que enfrentan los contribuyentes, es sin duda el referente a los requisitos que debe satisfacer para la tramitación de la devolución de saldos a favor ante las autoridades fiscales, en ese sentido son los artículos 22 y 22-D del Código Fiscal de la Federación (en lo sucesivo CFF) los que regulan el trámite y la procedencia de dichas devoluciones, (cabe señalar que ha sido el referido 22-D del CFF uno de los que ha sufrido reformas tanto en 2020 como en 2021), por lo que parecería que la autoridad fiscal cada vez pone más requisitos y condiciones para la procedencia de las referidas devoluciones, así el décimo párrafo del artículo 22 del CFF, establece literalmente lo siguiente:

“…

Cuando con motivo de la solicitud de devolución la autoridad fiscal inicie facultades de comprobación con el objeto de comprobar la procedencia de la misma, los plazos a que hace referencia el párrafo sexto del presente artículo se suspenderán hasta que se emita la resolución en la que se resuelva la procedencia o no de la solicitud de devolución. El citado ejercicio de las facultades de comprobación se sujetará al procedimiento establecido en el artículo 22-D de este Código.

…”

Acorde a lo anterior, el párrafo señalado del citado artículo 22 del CFF, prevé que las autoridades fiscales podrán llevar a cabo el  inicio de las facultades de comprobación para la procedencia de la solicitud de devolución y en forma paralela el artículo 22-D establece literalmente lo siguiente:

“Artículo 22-D. Las facultades de comprobación, para verificar la procedencia de la devolución a que se refiere el décimo párrafo del artículo 22 de este Código, se realizarán mediante el ejercicio de las facultades establecidas en las fracciones II o III del artículo 42 de este Código. La autoridad fiscal podrá ejercer las facultades de comprobación a que se refiere este precepto por cada solicitud de devolución presentada por el contribuyente, aun cuando se encuentre referida a las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos, conforme a lo siguiente:

I.    El ejercicio de las facultades de comprobación deberá concluir en un plazo máximo de noventa días contados a partir de que se notifique a los contribuyentes el inicio de dichas facultades. En el caso en el que la autoridad, para verificar la procedencia de la devolución, deba requerir información a terceros relacionados con el contribuyente, así como en el de los contribuyentes a que se refiere el apartado B del artículo 46-A de este Código, el plazo para concluir el ejercicio de facultades de comprobación será de ciento ochenta días contados a partir de la fecha en la que se notifique a los contribuyentes el inicio de dichas facultades. Estos plazos se suspenderán en los mismos supuestos establecidos en el artículo 46-A de este Código.

II.   La facultad de comprobación a que se refiere este precepto se ejercerá únicamente para verificar la procedencia del saldo a favor solicitado o pago de lo indebido, sin que la autoridad pueda determinar un crédito fiscal exigible a cargo de los contribuyentes con base en el ejercicio de la facultad a que se refiere esta fracción.

III.  En el caso de que la autoridad solicite información a terceros relacionados con el contribuyente sujeto a revisión, deberá hacerlo del conocimiento de este último.

IV. Si existen varias solicitudes del mismo contribuyente respecto de una misma contribución, la autoridad fiscal podrá ejercer facultades por cada una o la totalidad de solicitudes y podrá emitir una sola resolución.

V.  En caso de que las autoridades fiscales no concluyan el ejercicio de las facultades de comprobación a que se refiere el presente artículo en los plazos establecidos en la fracción I, quedarán sin efecto las actuaciones que se hayan practicado, debiendo pronunciarse sobre la solicitud de devolución con la documentación que cuente.

VI. Al término del plazo para el ejercicio de facultades de comprobación iniciadas a los contribuyentes, la autoridad deberá emitir la resolución que corresponda y deberá notificarlo al contribuyente dentro de un plazo no mayor a veinte días hábiles siguientes. En caso de ser favorable la autoridad efectuará la devolución correspondiente dentro de los diez días siguientes a aquel en el que se notifique la resolución respectiva. En el caso de que la devolución se efectúe fuera del plazo mencionado se pagarán los intereses que se calcularán conforme a lo dispuesto en el artículo 22-A de este Código.”

En ese mismo sentido, el noveno párrafo del citado artículo 22 del CFF establece lo siguiente:

“…

No se considerará que las autoridades fiscales inician el ejercicio de sus facultades de comprobación,* cuando soliciten los datos, informes, y documentos, a que se refiere el sexto párrafo anterior, pudiendo ejercerlas en cualquier momento.

…”

*El subrayado es nuestro.

          De lo anterior podemos deducir dos elementos que pueden anticipar aspectos de presunta ilegalidad en la citada regulación:

1.- Si bien es cierto que la procedencia de las devoluciopnes “a favor de ls contribuyentes” estarán condicionadas a los requisitos que establecen los artículos 22 y 22-D del CFF, y de lo cual se desprende la posibilidad de que las autoridades fiscales ejerciten sus facultades de comprobación a los contribuyentes que soliciten dichas devoluciones, también lo es que el 22 del CFF, en su noveno párrafo, antes trasncrito, cae inexorablemente en el mismo escenario del 42-A del CFF, toda vez que el legislador faculta a la autoridad fiscal para emitir un acto de molestia, sino que está obligado a hacerlo dentro de las facultades y límites que impone el marco jurídico al que debe sujetarse la misma, ya que el legislador únicamente podría facultar a la autoridad fiscal para emitir los actos de molestia que, en función de la obligación constitucional de los gobernados de contribuir para los gastos públicos, tiendan a verificar su cumplimiento de sus obligaciones fiscales, lo anterior, en razón de que únicamente en relación con ésta se podrían justificar sus facultades, concretamente las contenidas en el noveno párrafo del 22 en comento.

Es así, que el citado párrafo noveno del 22 del CFF, al facultar a las autoridades fiscales para requerir o solicitar a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros, datos, informes o documentos, con el fin de planear y programar actos de fiscalización, y “sin que tales solicitudes o requerimientos signifique que las citadas autoridades estén iniciando el ejercicio de sus facultades de comprobación”, considero que viola en forma flagrante lo dispuesto por el artículo 16 Constitucional, toda vez que el citado 22 en su noveno párrafo, permite que el contribuyente sea molestado por las autoridades fiscales, sin que el acto de molestia guarde relación alguna con su obligación de contribuir a los gastos públicos.

A mayor abundamiento, si las facultades de las autoridades fiscales sólo se justifican en función de la obligación constitucional de los gobernados de contribuir a los gastos públicos y si la solicitud de datos, informes o documentos a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros “no tiene por objetivo verificar el cumplimiento de dicha obligación”, se encuadrará en el mismo supuesto del artículo 42-A del CFF y sería violatorio del principio de seguridad jurídica consagrado en la Constitución Política de los Estadios Unidos Mexicanos. Al respecto es aplicable la siguiente tesis de la Suprema Corte de Jusrticia de la Nación:

“Registro digital: 191113, Instancia: Pleno, Novena Época , Materia(s): Constitucional, Administrativa, Tesis: P. CLV/2000  Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XII, Septiembre de, 2000, página 25, Tipo: Aislada.

FISCALIZACIÓN. LA SOLICITUD DE INFORMACIÓN O DOCUMENTACIÓN PREVISTA POR EL ARTÍCULO 42-A (VIGENTE A PARTIR DEL UNO DE ENERO DE MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y OCHO), DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, PARA PLANEAR Y PROGRAMAR LOS ACTOS RELATIVOS, VIOLA LA GARANTÍA DE SEGURIDAD JURÍDICA CONSAGRADA EN EL ARTÍCULO 16 CONSTITUCIONAL.

La garantía de seguridad jurídica que se contiene en el artículo 16, párrafo primero, de la Constitución Federal implica, en principio, que ningún gobernado puede ser molestado sino a través de un mandamiento escrito de autoridad competente, en el que se funde y motive la causa legal del procedimiento. Sin embargo, el legislador no puede facultar a cualquier autoridad para emitir todo tipo de actos de molestia, sino que está obligado a hacerlo dentro de las facultades y límites que impone el marco jurídico al que debe sujetarse cada autoridad, en función de las obligaciones que correlativamente tienen los gobernados; de ahí que tratándose de las autoridades fiscales, el legislador sólo puede facultar a éstas para emitir los actos de molestia que, en función de la obligación constitucional de los gobernados de contribuir para los gastos públicos, tiendan a verificar su cumplimiento, pues sólo en relación con ésta se justifican sus facultades e incluso su existencia. En congruencia con lo anterior, es de estimarse que el referido artículo 42-A del Código Fiscal de la Federación, al facultar a las autoridades fiscales para solicitar a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros, datos, informes o documentos, con el fin de planear y programar actos de fiscalización, sin que se cumpla con lo dispuesto por las fracciones IV a IX del artículo 48 del propio código y sin que tal solicitud signifique que las citadas autoridades estén iniciando el ejercicio de sus facultades de comprobación, viola la garantía constitucional de referencia. Ello es así, porque el citado artículo 42-A permite que el contribuyente sea molestado por las autoridades fiscales, sin que el acto de molestia guarde relación alguna con su obligación de contribuir a los gastos públicos. Esto es, si las facultades de las autoridades fiscales sólo se justifican en función de la obligación constitucional de los gobernados de contribuir a los gastos públicos y si la solicitud de datos, informes o documentos a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros no está encaminada a verificar el cumplimiento de esa obligación, resulta inconcuso que el aludido artículo 42-A del código tributario es violatorio de la mencionada garantía de seguridad jurídica.

Amparo en revisión 481/99. Ford Motor Company, S.A. de C.V. 13 de julio de 2000. Unanimidad de diez votos. Ausente: José Vicente Aguinaco Alemán. Ponente: José de Jesús Gudiño Pelayo. Secretario: Miguel Ángel Ramírez González.

Amparo en revisión 1378/99. Climate Systems Mexicana, S.A. de C.V. 13 de julio de 2000. Unanimidad de diez votos. Ausente: José Vicente Aguinaco Alemán. Ponente: Olga Sánchez Cordero de García Villegas. Secretario: José Luis Vázquez Camacho.


El Tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada hoy cinco de septiembre en curso, aprobó, con el número CLV/2000, la tesis aislada que antecede; y determinó que la votación es idónea para integrar tesis jurisprudencial. México, Distrito Federal, a cinco de septiembre de dos mil.”

2.- Conforme a lo establecido por la fracción III del artículo 42 del CFF, las autoridades fiscales con la finalidad de verificar la procedencia de una solicitud de devolución que le presente un contribuyente, como ya se indicó anteriormente, cuenta con facultades para ordenar la práctica de una visita domiciliaria, y en ese mismo sentido, si la determinación de una obligación fiscal consiste constatar la realización del hecho imponible o existencia del hecho generador y la precisión de la deuda en cantidad líquida, la autoridad a través de el ejercicio de sus facultades de comprobación considerará la procedencia de la devolución de cantidades a favor que le solicite el contribuyente, no sólo por la cuantificación de la obligación en una cantidad cierta, sino que de igual forma verificará la existencia del presupuesto generador a cargo del contribuyente, por lo que la autoridad fiscal podrá señalar que derivado del ejercicio de sus facultades de comprobación, “no pudo comprobar la existencia de las operaciones que el contribuyente exhibió durante la misma”, consistentes en las documentales en las cuales se basó para solicitar la devolución solicitada, quedando entonces al arbitrio de las autoridades fiscales el resolver sobre la “ineficacia” de las pruebas exhibidas por el contribuyente, para en su caso resolver sobre si el contribuyente pudo “demostrar o no” dentro del ejercicio de las facultades de comprobación la existencia material de esas operaciones.

En consecuencia es menester considerar que la materialidad de las operaciones entonces no se va a limitar exclusivamente al procedimiento de presunción de operaciones inexistentes, al procedimiento de razón de negocios contenido en el 5.-A del CFF, o incluso al referente a esquemas reportables regulado a partir del artículo 197 del CFF;  sino que trasciende como un elemento iuris tantum en favor de la autoridad a lo largo de CFF, como una condicionante que deja la carga de la prueba en el contribuyente, cuando así lo determine y lo requiera la autoridad, como lo es en el caso materia del presente artículo, por lo que en el mismo CFF existen diversos procedimientos que infieren en la obligación del contribuyente de acreditar la existencia material de sus operaciones, y no basta entonces con el hecho de que el contribuyente afirme que la materialidad está soportada mediante documentos como lo son:  facturas, contratos, registros contables, etc., En los que afirme que las operaciones se llevaron a cabo, ya que será necesario que mediante un acto posterior como lo es mediante el ejercicio de las facultades de comprobación, que se puedan allegar las autoridades fiscales de información y documentación a efecto de considerar si se acredita o no el objeto material de las operaciones; no obstante lo anterior, al no existir por ser casi imposible, un parámetro sobre los requisitos que dicha materialidad debe satisfacer, “quedará siempre al  libre arbitrio de la autoridad fiscal, considerando a su buen saber y entender si existió o no materialidad de las operaciones y actos jurídicos del contribuyente” con base en las pruebas aportadas por el mismo, quedando así vulnerado el principio de certeza jurídica del contribuyente quien quedará entinces en pleno y absoluto estado de indefensión.

Al respecto resulta aplicable la siguiente tesis de jurisprudencia del Tribunal Federal de Justicia Administrativa:

VIII-J-2aS-78

VISITA DOMICILIARIA. TRATÁNDOSE DE UNA SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN LA AUTORIDAD FISCAL TIENE ESA FACULTAD PARA COMPROBAR LA EXISTENCIA DE LAS OPERACIONES QUE SUSTENTAN LA PETICIÓN.- En términos de lo dispuesto por el artículo 22, noveno párrafo, en relación con el artículo 42, fracción III, ambos del Código Fiscal de la Federación, la autoridad fiscal con la finalidad de verificar la procedencia de una solicitud de devolución presentada por un contribuyente, tiene la facultad para ordenar una visita domiciliaria. Asimismo, si la determinación de una obligación fiscal consiste en la constatación de la realización del hecho imponible o existencia del hecho generador y la precisión de la deuda en cantidad líquida, es dable entender que el legislador estimó que el vocablo determinar no solo comprende la cuantificación de la obligación en una cantidad cierta, sino la actividad de establecer y verificar la existencia del presupuesto generador del deber de tributar. De ahí, que si la autoridad fiscal en ejercicio de sus facultades de comprobación determina que no se pudo comprobar la existencia de las operaciones que el contribuyente aduce son amparadas con la documentación en la cual sustenta su derecho a obtener la devolución solicitada, resulta correcto que la autoridad fiscal concluya en consecuencia que la exhibición y aportación de dichos documentos es ineficaz para demostrar la existencia material de esas operaciones. Lo anterior en función de que no basta que los documentos tales como facturas, contratos, registros contables, etc., indiquen en su contenido que las operaciones allí señaladas se llevaron a cabo, cuando del resultado del ejercicio de las facultades de comprobación de la autoridad de referencia conoció que el objeto material de las operaciones es inexistente.

(Tesis de jurisprudencia aprobada por acuerdo G/S2/13/2019)

LOGO_frecuencia_gris-01

Contacto

¡Dejános saber más de ti, sin duda tendremos una aportación valiosa para ti!

© Centro de Estudios Tributarios 2021